ΔΠρΘεσ 504/2013
Ακύρωση φύλλου ελέγχου ΦΠΑ - Πλαστά τιμολόγια - Καλή
πίστη λήπτη πλαστού φορολογικού στοιχείου -.
Ακύρωση φύλλου
ελέγχου ΦΠΑ με το οποίο καταλογίστηκε σε βάρος του προσφεύγοντος χρεωστικό
υπόλοιπο φόρου ΦΠΑ ποσού που αντιστοιχούσε σε πλαστά τιμολόγια. Κρίθηκε ότι
παρανόμως η φορολογική αρχή για την ένδικη χρήση δεν αναγνώρισε προς έκπτωση
από το φόρο εισροών του προσφεύγοντος το ποσό, που αντιστοιχούσε στα επίμαχα
πλαστά τιμολόγια, ενόψει του γεγονότος ότι ο προσφεύγων απέδειξε την καλή του
πίστη, κατά την καταχώρηση αυτών.
Αριθμός Απόφασης
504/2013
ΤΟ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ
ΠΡΩΤΟΔΙΚΕΙΟ ΘΕΣΣΑΛΟΝΙΚΗΣ
ΤΜΗΜΑ ΙΔ' ΜΟΝΟΜΕΛΕΣ
συνεδρίασε δημόσια
στο ακροατήριο του, στις 27 Σεπτεμβρίου 2012, με Δικαστή την Χριστίνα Γκρέκα,
Πρωτοδίκη Δ.Δ. και γραμματέα την Ιωάννα Κουτεράνη,
δικαστική υπάλληλο.
γ ι α να δικάσει
την προσφυγή με χρονολογία κατάθεσης 14-2-2006,
του ..., κατοίκου
Κρύας Βρύσης Ν. Πέλλας, ο οποίος δεν παραστάθηκε,
κατά του Ελληνικού
Δημοσίου, που εκπροσωπείται, εν προκειμένω, από τον Προϊστάμενο της Α' Δ.Ο.Υ.
Θεσσαλονίκης, ο οποίος δεν παραστάθηκε.
Το Δικαστήριο, αφού
μελέτησε τη δικογραφία,
Σκέφτηκε σύμφωνα με
το Νόμο.
1. Επειδή, με την
κρινόμενη προσφυγή, η οποία νομίμως επανεισάγεται για συζήτηση ενώπιον του
Δικαστηρίου τούτου, μετά την εκτέλεση των όσων διατάχθηκαν με την 608/2012
προδικαστική απόφαση του, ζητείται η ακύρωση του 52/19-12-2005 φύλλου ελέγχου
φόρου προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.), διαχειριστικής περιόδου 2003, του
Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης, με το οποίο καταλογίσθηκε σε βάρος του
προσφεύγοντος, ως λήπτη πλαστών φορολογικών στοιχείων, διαφορά κύριου φόρου
ποσού 2.502 ευρώ και προσαύξηση λόγω ανακρίβειας της δήλωσης ποσού 2.788 ευρώ,
δηλαδή συνολικό ποσό 5.290 ευρώ. Εξ άλλου, το Δικαστήριο νομίμως προχώρησε στη
συζήτηση της υπόθεσης, παρά την απουσία των διαδίκων, οι οποίοι κλητεύθηκαν
νομότυπα και εμπρόθεσμα, προκειμένου να παραστούν σε αυτή.
2. Επειδή, ο
Ν.2859/2000, ΦΕΚ Α' 248 «Κύρωση Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας», όπως ίσχυε
κατά τον κρίσιμο χρόνο, στο άρθρο 1 ορίζει ότι: «Επιβάλλεται φόρος κύκλου
εργασιών με την ονομασία "φόρος προστιθέμενης αξίας" σύμφωνα με τις
διατάξεις του παρόντος νόμου. Ο φόρος αυτός επιρρίπτεται από τον κατά νόμο
υπόχρεο σε βάρος του αντισυμβαλλομένου», στην παρ.1 του άρθρου 2 ότι: «Αντικείμενο του φόρου
είναι: α) η παράδοση αγαθών και η παροχή
υπηρεσιών, εφόσον πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία στο εσωτερικό της χώρας
από υποκείμενο στο φόρο που ενεργεί με αυτή την ιδιότητα, β)...», στο άρθρο 3
παρ. 1 ότι: «Στο φόρο υπόκειται: α) κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο, ημεδαπό ή
αλλοδαπό ή ένωση προσώπων, εφόσον ασκεί κατά τρόπο ανεξάρτητο Οικονομική
δραστηριότητα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης, τον επιδιωκόμενο σκοπό ή
το αποτέλεσμα της δραστηριότητας αυτής, β)...», στο άρθρο 30 παρ.1 ότι: « Ο
υποκείμενος δικαιούται να εκπέσει, από το φόρο που αναλογεί στις ενεργούμενες
από αυτόν πράξεις παράδοσης αγαθών, παροχής υπηρεσιών και ενδοκοινοτικής
απόκτησης αγαθών, το φόρο με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί η παράδοση αγαθών και
η παροχή υπηρεσιών που έγιναν σε αυτόν και η εισαγωγή αγαθών, που
πραγματοποιήθηκε από αυτόν, καθώς και το φόρο που οφείλεται για τις
ενδοκοινοτικές αποδόσεις αγαθών που πραγματοποιήθηκαν από αυτόν. Ειδικά, για τα
αγαθά επένδυσης, το δικαίωμα έκπτωσης κρίνεται οριστικά κατά το χρόνο έναρξης
χρησιμοποίησης των αγαθών αυτών. Η έκπτωση αυτή παρέχεται κατά τα μέρος που τα αγαθά και οι υπηρεσίες
χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο», στο
άρθρο 32 παρ. 1 ότι: «Το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου μπορεί να ασκηθεί, εφόσον
ο υποκείμενος στο φόρο κατέχει: α) ..., β) νόμιμο τιμολόγιο ή άλλο αποδεικτικό
στοιχείο που επέχει θέση τιμολογίου, από τα οποία αποδεικνύονται οι παραδόσεις
αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών που γίνονται σε αυτόν και ο φόρος με τον οποίο
επιβαρύνθηκαν, γ)...», στο άρθρο 35 παρ. 1 ότι: « Για την παράδοση αγαθών, την
ενδοκοινοτική απόκτηση αγαθών και την παροχή υπηρεσιών, υπόχρεοι στο φόρο
είναι: α) ο εγκαταστημένος στο εσωτερικό της χώρας υποκείμενος στο φόρο, για
τις ενεργούμενες από αυτόν πράξεις, β)...», το δε άρθρο 36, που θεσπίζει τις
υποχρεώσεις των υποκειμένων στο φόρο, ορίζει στην παρ. 4, ότι: «Ο υποκείμενος
στα φόρο υποχρεούται επίσης: α) να τηρεί βιβλία και να εκδίδει στοιχεία,
σύμφωνα με τις διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων..., β)...». Ο ίδιος
νόμος στο άρθρο 38 ορίζει ότι: «1. Οι υπόχρεοι στο φόρο, που ενεργούν
φορολογητέες πράξεις ή πράξεις απαλλασσόμενες του φόρου, για τις οποίες έχουν
δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών με βάση τις διατάξεις του άρθρου 30, οφείλουν
να υποβάλλουν στη ΔΟΥ, που είναι αρμόδια για την επιβολή του φόρου εισοδήματος
τους, τις πιο κάτω δηλώσεις: α) περιοδική δήλωση για κάθε φορολογική περίοδο
που προκύπτει ποσό για καταβολή, ως εξής: αα) Κάθε μήνα και μέχρι την 20ή ημέρα
του επόμενου μήνα, εφόσον τηρούν βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων
και Στοιχείων. Το ίδιο ισχύει και για το Δημόσιο που δεν είναι υποχρεωμένο να
τηρεί βιβλία του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, όταν ασκεί δραστηριότητες για
τις οποίες υπάγεται στο φόρο. αβ) Κάθε ημερολογιακό
τρίμηνο και μέχρι την 20ή ημέρα του μήνα που ακολουθεί το τρίμηνο, εφόσον
τηρούν βιβλία πρώτης ή δεύτερης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων. Η
περιοδική δήλωση περιλαμβάνει, για κάθε φορολογική περίοδο, την αξία των
φορολογητέων παραδόσεων αγαθών και παροχής υπηρεσιών, την αξία των
ενδοκοινοτικών αποκτήσεων αγαθών, στα οποία περιλαμβάνονται και τα καινούργια
μεταφορικά μέσα και τα αγαθά που υπάγονται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης, την
αξία των πράξεων παροχής υπηρεσιών, για τις οποίες οφείλεται φόρος από το λήπτη
των υπηρεσιών αυτών, το φόρο που αναλογεί, την αξία των απαλλασσόμενων πράξεων,
τις εκπτώσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις των άρθρων 30, 31 και 32,
καθώς και τη διαφορά φόρου που προκύπτει. Κατ' εξαίρεση πιστωτικές ή μηδενικές
περιοδικές δηλώσεις υποβάλλονται από τον υπόχρεο στο φόρο, για τη φορολογική
περίοδο που πραγματοποιεί ενδοκοινοτικές αποκτήσεις ή παραδόσεις αγαθών ή
υποβάλει αίτημα επιστροφής Φ.Π.Α. ή επιθυμεί την υποβολή τους, β) Εκκαθαριστική
δήλωση μέχρι την 25η ημέρα του δεύτερου μήνα που ακολουθεί τη λήξη της
διαχειριστικής περιόδου, εφόσον κατά τη λήξη της περιόδου αυτής δεν τηρούσαν
βιβλία ή τηρούσαν βιβλία πρώτης ή δεύτερης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και
Στοιχείων ή μέχρι την 10η ημέρα του πέμπτου μήνα που ακολουθεί τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου, εφόσον κατά τη λήξη της
διαχειριστικής περιόδου τηρούσαν βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων
και Στοιχείων. Η δήλωση αυτή περιλαμβάνει τα δεδομένα των περιοδικών δηλώσεων
της διαχειριστικής περιόδου, μετά το διακανονισμό που έγινε, σύμφωνα με τις
διατάξεις του άρθρου 33. 2. Η διαφορά φόρου που προκύπτει με τις παραπάνω
δηλώσεις, αν είναι θετική και άνω των 1.000 δραχμών καταβάλλεται στο Δημόσιο
σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 54, αν είναι θετική μέχρι
1.000 δρχ. μεταφέρεται για καταβολή στην επόμενη φορολογική περίοδο ενώ αν
είναι αρνητική μεταφέρεται για έκπτωση ή επιστρέφεται, κατά περίπτωση, σύμφωνα
με τις διατάξεις του άρθρου 34. Περιοδική ή εκκαθαριστική δήλωση, η οποία υποβάλλεται
χωρίς την ταυτόχρονη καταβολή του οφειλόμενου ποσού, θεωρείται ως απαράδεκτη
και δεν παράγει κανένα έννομο αποτέλεσμα. 3. Οι δηλώσεις υποβάλλονται στην
αρμόδια ΔΟΥ...», στο άρθρο 48 ότι: «1. Η επιβολή του φόρου γίνεται από τον
Προϊστάμενο ΔΟΥ που είναι αρμόδιος για τη φορολογία εισοδήματος του υπόχρεου
στο φόρο. Η παραλαβή των δηλώσεων γίνεται από τον εν λόγω Προϊστάμενο ΔΟΥ,
σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 38. 2. Ο Προϊστάμενος ΔΟΥ
ελέγχει την ακρίβεια των υποβαλλόμενων δηλώσεων και προβαίνει στην εξακρίβωση
των υπόχρεων που δεν έχουν υποβάλει δήλωση. 3. ... 4. Ο έλεγχος ενεργείται τις
εργάσιμες για τον υπόχρεο ημέρες και ώρες, στην επαγγελματική του εγκατάσταση
ή, όταν τούτο είναι δύσκολο, στη ΔΟΥ, καθώς και σε άλλο τόπο και χρόνο ύστερα
από συμφωνία του Προϊσταμένου ΔΟΥ και του υπόχρεου στο φόρο. 5. Κατά τη
διάρκεια του ελέγχου επιτρέπεται κάθε αναγκαία εξέταση ή έρευνα στην
επαγγελματική εγκατάσταση του υπόχρεου στο φόρο και κυρίως στους χώρους
παραγωγής, επεξεργασίας γενικά, αποθήκευσης ή παράδοσης των αγαθών, καθώς και
στον τόπο παροχής των υπηρεσιών, σύμφωνα με όσα ειδικότερα ορίζονται από τις
διατάξεις του άρθρου 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων και του άρθρου 25 του
Ν. 820/1978 (ΦΕΚ 174 Α'). 6. Ο υπόχρεος στο φόρο επιδεικνύει ή παραδίδει κάθε
έγγραφο ή άλλο στοιχείο που του ζητούν για τη διεξαγωγή του ελέγχου...7. ...»,
στο άρθρο 49, ότι: «1. Με βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου ο Προϊστάμενος ΔΟΥ
εκδίδει πράξη προσδιορισμού του φόρου για χρονική περίοδο που δεν μπορεί να
είναι μεγαλύτερη από μία διαχειριστική περίοδο. Ο Προϊστάμενος ΔΟΥ δεν έχει
υποχρέωση να προσδιορίζει το φόρο για κάθε μήνα η τρίμηνο χωριστά, αν η πράξη
προσδιορισμού του φόρου που εκδόθηκε αφορά περίοδο μεγαλύτερη του μήνα ή του
τριμήνου...» και στο άρθρο 51 ότι: «Οι πράξεις τις οποίες προβλέπουν οι
διατάξεις των άρθρων 49 και 50 κοινοποιούνται στον υπόχρεο μαζί με τη σχετική
έκθεση ελέγχου, κατά τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας...». Εξ
άλλου, ο Ν.2523/1997, ΦΕΚ ΑΊ79, όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, στο Ν άρθρο
1 ορίζει ότι: «1. Αν ο κατά τη φορολογική νομοθεσία υπόχρεος να υποβάλει δήλωση
και ανεξάρτητα από την πρόθεση του να αποφύγει ή όχι την πληρωμή φόρου: α) ...,
β) υποβάλει ανακριβή δήλωση, υπόκειται σε πρόσθετο φόρο που ορίζεται σε ποσοστό
τρία τοις εκατό (3%) επί του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε λόγω της
ανακρίβειας, για κάθε μήνα καθυστέρησης, γ) ... 2. Στο φόρο προστιθέμενης αξίας, στο φόρο κύκλου εργασιών και στους
παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους, τέλη και εισφορές τα παραπάνω
ποσοστά πρόσθετων φόρων ορίζονται σε δυόμισι τοις εκατό (2,5%) για την
εκπρόθεσμη δήλωση, σε τεσσεράμισι τοις εκατό (4,50%) για την ανακριβή δήλωση
και σε πέντε τοις εκατό (5%) για τη μη υποβολή δήλωσης. Οι πρόσθετοι αυτοί
φόροι επιβάλλονται τόσο στην προσωρινή όσο και στην εκκαθαριστική δήλωση, καθώς
και στις δηλώσεις αποθεμάτων των παραγράφων 11 και 12 των άρθρων 32 και 33
αντίστοιχα του ν. 1642/1986 (ΦΕΚ 125 Α')...», στο άρθρο 6 ότι: «1. Στο Φ.Π.Α.
όταν μετά από έλεγχο αποδειχθεί ότι ο υποκείμενος στο φόρο, ως λήπτης εικονικού
φορολογικού στοιχείου ή στοιχείου το οποίο νόθευσε αυτός ή άλλοι για λογαριασμό
του, διενήργησε έκπτωση φόρου εισροών ή έλαβε επιστροφή φόρου, σύμφωνα με τις
διατάξεις περί Φ.Π.Α., ή ως εκδότης δεν απέδωσε φόρο, με βάση πλαστά, εικονικά
ή νοθευμένα φορολογικά στοιχεία, επιβάλλεται ειδικό πρόστιμο ισόποσο με το
τριπλάσιο του φόρου που εξέπεσε ή που επιστράφηκε ή δεν απέδωσε, ανεξάρτητα αν
δεν προκύπτει τελικά ποσό φόρου για καταβολή...2. Η έννοια των πλαστών και
εικονικών στοιχείων ορίζεται από τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του
άρθρου 19 του παρόντος νόμου» και στην παρ. 3 του άρθρου 19 ότι: « Θεωρείται ως
πλαστό και το φορολογικό στοιχείο που έχει διατηρηθεί ή σφραγιστεί με
οποιονδήποτε τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα οικεία βιβλία της αρμόδιας
φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησης του και εφόσον η μη καταχώρηση τελεί
σε γνώση του υπόχρεου για τη θεώρηση του φορολογικού στοιχείου. Θεωρείται
επίσης ως πλαστό το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά
στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που
αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου». Από το συνδυασμό των ανωτέρω
διατάξεων συνάγεται, μεταξύ άλλων, ότι η αιτιολογημένη διαπίστωση από τη
φορολογική αρχή ότι ορισμένο τιμολόγιο είναι πλαστό ή εικονικό, όταν, μάλιστα,
δεν αμφισβητείται, αρκεί να στοιχειοθετήσει ευθύνη για τον επιτηδευματία που
δένεται τέτοιο στοιχείο και το καταχωρίζει στα βιβλία του, εκτός αν αυτός
αποδείξει με κάθε νόμιμο μέσο ότι τελούσε σε καλή πίστη (πρβλ. ΣΤΕ 875/2012,
881/2002, 1295/1999).
3. Επειδή, εξ
άλλου, στο άρθρο 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Π.Δ. 186/1992, ΦΕΚ Α'84),
όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο, στο οποίο παραπέμπει η διάταξη
του άρθρου 48 παρ. 5 του Ν.2859/2000, ορίζονται τα εξής: « 1. Ο προϊστάμενος
της Δ.Ο.Υ. και ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν δικαιούται, οποιαδήποτε
εργάσιμη για τον υπόχρεο ώρα, να λαμβάνει γνώση, να ελέγχει και να θεωρεί όλα
τα βιβλία και στοιχεία που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό ή άλλους νόμους, καθώς
και αυτά που τηρούνται προαιρετικά από τον υπόχρεο και να λαμβάνει γνώση
οποιουδήποτε άλλου βιβλίου, εγγράφου ή στοιχείου και κάθε περιουσιακού
στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο
κατάστημα κάθε άλλου υπόχρεου. Ο έλεγχος των βιβλίων και στοιχείων που
ορίζονται από τον Κώδικα αυτό γίνεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του
επιτηδευματία ή στα γραφεία της Δ.Ο.Υ., προκειμένου για βιβλία πρώτης και
δεύτερης κατηγορίας, μετά από έγγραφη πρόσκληση του προϊσταμένου αυτής. 2. ...
3. Αν κατά τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου διαπιστωθεί η ύπαρξη βιβλίων, εγγράφων και λοιπών
στοιχείων που σχετίζονται με τον έλεγχο, από τα οποία είναι ενδεχόμενο να προκύπτει
απόκρυψη φορολογητέας ύλης, κατάσχονται
από τον υπάλληλο που ενεργεί τον φορολογικό έλεγχο και παραδίδονται στον
αρμόδιο προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ., ο οποίος, εφόσον με βάση αυτά ενεργεί
φορολογική εγγραφή, τα διαφυλάσσει μέχρι την τελεσιδικία αυτής. Για τις κατασχέσεις της παραγράφου αυτής
εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις των τριών τελευταίων εδαφίων της επομένης
παραγράφου. 4. Ο προϊστάμενος της
Δ.Ο.Υ. ή ο αρμόδιος Επιθεωρητής, στις περιπτώσεις που υπάρχουν βάσιμες
υπόνοιες ότι στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα
οποιουδήποτε άλλου υπόχρεου αποκρύπτοντα βιβλία,
έγγραφα, εμπορεύματα ή άλλα στοιχεία, τα οποία ασκούν επιρροή στον ακριβή
προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης, μπορεί, με έγγραφο του να ζητήσει από τον
Εισαγγελέα Πλημμελειοδικών και αν δεν υπάρχει αυτός από τον Ειρηνοδίκη της
περιφέρειας, που υπάγεται η
επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή το κατάστημα άλλου υπόχρεου, τη
συνδρομή ανακριτικού υπαλλήλου για την έρευνα προς ανεύρεση των βιβλίων ή εγγράφων
ή εμπορευμάτων ή άλλων στοιχείων, με τη σύμπραξη φοροτεχνικών υπαλλήλων, που
ορίζονται από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ή τον αρμόδιο Επιθεωρητή. Η έρευνα
ενεργείται σε οποιαδήποτε για τον υπόχρεο εργάσιμη ώρα. Τα βιβλία, έγγραφα και λοιπά στοιχεία που
βρίσκονται, κατάσχονται και παραδίδονται στον αρμόδιο προϊστάμενο Δ.Ο.Υ., ο
οποίος, εφόσον με βάση αυτά ενεργεί φορολογική εγγραφή, τα φυλάσσει μέχρι την τελεσιδικία αυτής.
Για την έρευνα και
την κατάσχεση συντάσσεται έκθεση, η οποία υπογράφεται από αυτούς που ενεργούν
την κατάσχεση και τον επιτηδευματία ή τον παρόντα κατά τη διενέργεια του
ελέγχου εταίρο ή μέλος ή συγγενικό προς τους ανωτέρω πρόσωπο ή πρόσωπο που
μετέχει στη διοίκηση ή διαχείριση ή υπάλληλο ή λογιστή της επιχείρησης.
Αντίγραφο της έκθεσης παραδίδει στον υπόχρεο ή στον παριστάμενο, κατά τις
διακρίσεις του προηγούμενου εδαφίου, πρόσωπο. Σε περίπτωση άρνησης των παραπάνω
να υπογράψουν, εφαρμόζονται οι σχετικές με τις κοινοποιήσεις διατάξεις του
Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας. Ο ελεγχόμενος δικαιούται να λάβει αντίγραφα ή
φωτοτυπίες των κατασχεθέντων βιβλίων, στοιχείων και λοιπών εγγράφων, με δαπάνες
του. Για την κατάσχεση βιβλίων, εγγράφων και λοιπών στοιχείων τρίτου
φορολογούμενου δεν απαιτείται επίδοση της έκθεσης κατάσχεσης σε αυτόν, με την
προϋπόθεση ότι στην έκθεση ελέγχου, που επισυνάπτεται στην απόφαση επιβολής
προστίμου σε βάρος του τρίτου, επισυνάπτεται αντίγραφο της σχετικής έκθεσης
κατάσχεσης ή απόσπασμα αυτής. 5. Στις περιπτώσεις των παραγράφων 3 και 4 του
άρθρου αυτού επιτρέπεται η κατάσχεση και των βιβλίων και στοιχείων που
τηρούνται με βάση τις διατάξεις του Κώδικα αυτού. Επίσης επιτρέπεται παραλαβή
των βιβλίων και στοιχείων αυτών, προς έλεγχο στις περιπτώσεις μη ύπαρξης
ανεπισήμων βιβλίων, εγγράφων και λοιπών στοιχείων, με απόδειξη παραλαβής. 6.
... 10. Τα δικαιώματα του αρμοδίου προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. που ορίζονται από τις
διατάξεις των παραγράφων 1, 3, 6 και 7 του άρθρου αυτού, ενασκούνται παράλληλα
και από τους Γενικούς Διευθυντές Φορολογίας και Δημόσιας Περιουσίας και
Επιθεώρησης και Ελέγχων, καθώς και από τους προϊσταμένους της ΥΠ.Ε.Δ.Α.
4. Επειδή, στο
άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος ορίζεται ότι το δικαίωμα της προηγούμενης
ακρόασης του διοικούμενου ισχύει για κάθε ενέργεια ή μέτρο που λαμβάνεται σε
βάρος των δικαιωμάτων ή των συμφερόντων του.
5. Επειδή, στην προκείμενη
περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων η από
28-11-2005 έκθεση τακτικού ελέγχου Φ.Π.Α. της ελεγκτή της Δ.Ο.Υ. Α'
Θεσσαλονίκης ..., προκύπτουν τα εξής: Ο προσφεύγων ασκούσε κατά την ένδικη
διαχειριστική περίοδο (1-1-2003 έως 31-12-2003) ατομική επιχείρηση
εκμετάλλευσης φορτηγού αυτοκινήτου δημόσιας χρήσης στην οδό .... στη Θεσσαλονίκη. Για την παρακολούθηση των
εργασιών της επιχείρησης του τήρησε βιβλία και στοιχεία Β' κατηγορίας του
Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Π.Δ. 186/1992). Στις 18-7-2005 η Δ.Ο.Υ.
Γιαννιτσών διαβίβασε στη Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης την από 17-5-2005 έκθεση
ελέγχου Κ.Β.Σ. υπαλλήλου της, με συνημμένη την από 9-2-2004 έκθεση
ελέγχου-πορισματική αναφορά της Ελεγκτικής Υπηρεσίας Τελωνείων (ΕΑ.Υ.Τ.)
Θεσσαλονίκης. Σύμφωνα με την τελευταία ως άνω έκθεση ελέγχου, ο ..., ο οποίος
διατηρούσε πρατήριο υγρών καυσίμων στην Κρύα Βρύση Ν. Πέλλας πώλησε κατά το
χρονικό διάστημα από 1-1-2003 έως 9-2-2004 σε διάφορους πελάτες του,
αυτοκινητιστές, πετρέλαιο κίνησης,
εκδίδοντας πλαστά τιμολόγια πώλησης-δελτία αποστολής. Μεταξύ των πελατών του
... που έλαβαν τα ως άνω τιμολόγια ήταν και ο προσφεύγων. Συγκεκριμένα,
θεωρήθηκαν πλαστά τα ... και .../7-2-2004 τιμολόγια-δελτία αποστολής τα οποία
έλαβε ο προσφεύγων από τον ... για την αγορά πετρελαίου κίνησης. Σύμφωνα με όσα
διαλαμβάνονται στην έκθεση του τακτικού ελέγχου Φ.Π.Α., τα ανωτέρω στοιχεία
αρχικά παρελήφθησαν δυνάμει της από 19-4-2005 απόδειξης παραλαβής των υπαλλήλων
της ΕΛ.Υ.Τ. και, στη συνέχεια, κατασχέθηκαν στην έδρα του προσφεύγοντος από το
Σ.ΔΟ.Ε. Κεντρικής Μακεδονίας. Σύμφωνα με την ίδια ως άνω έκθεση ελέγχου, εκτός
από τις παραπάνω διαπιστώσεις του ελέγχου της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών και της ΕΛ.Υ.Τ.
σχετικά με τη λήψη πλαστών τιμολογίων, η οποία δεν επηρεάζει το κύρος των
τηρούμενων από τον προσφεύγοντα βιβλίων και στοιχείων, δεν διαπιστώθηκαν άλλες
παραβάσεις εκ μέρους του και, ως εκ τούτου, ο έλεγχος δεν αναγνώρισε τις
δαπάνες που αφορούσαν στα κριθέντα ως πλαστά τιμολόγια και αφαίρεσε από το
Φ.Π.Α. των εκροών το ποσό του Φ.Π.Α. που εκπέσθηκε
δυνάμει των ως άνω τιμολογίων. Ειδικότερα, σχετικά με την ένδικη χρήση (2003),
για το β' τρίμηνο δεν αναγνωρίσθηκε προς έκπτωση συνολικό ποσό 741,49 ευρώ, στο
οποίο προστέθηκε προσαύξηση λόγω ανακρίβειας της οικείας περιοδικής δήλωσης σε
ποσοστό 4,5 % για 28 μήνες, δηλαδή συνολικό ποσό 934 ευρώ, για το γ' τρίμηνο
δεν αναγνωρίσθηκε προς έκπτωση συνολικό ποσό 825,37 ευρώ, στο οποίο προστέθηκε
προσαύξηση λόγω ανακρίβειας της οικείας περιοδικής δήλωσης σε ποσοστό 4,5% για
25 μήνες (112,5%), δηλαδή συνολικό ποσό 929 ευρώ και για το δ' τρίμηνο δεν
αναγνωρίσθηκε προς έκπτωση συνολικό ποσό 934,26 ευρώ, στο οποίο προστέθηκε
προσαύξηση λόγω ανακρίβειας της οικείας περιοδικής δήλωσης σε ποσοστό 4,5% για
22 μήνες (99%), δηλαδή συνολικό ποσό 925 ευρώ. Δηλαδή, το συνολικό ποσό Φ.Π.Α.
που δεν αναγνωρίσθηκε προς έκπτωση ανήλθε σε 2.502 ευρώ και η προσαύξηση λόγω
ανακρίβειας ανήλθε στο συνολικό ποσό των 2.788 ευρώ. Μετά τις ανωτέρω
διαπιστώσεις, ο Προϊστάμενος της Α' Δ.Ο.Υ. Θεσσαλονίκης εξέδωσε το
52/19-12-2005, ήδη προσβαλλόμενο, φύλλο ελέγχου Φ.Π.Α., διαχειριστικής περιόδου
1-1-2003 έως 31-12-2003, με το οποίο καταλόγισε σε βάρος του προσφεύγοντος το
οφειλόμενο χρεωστικό υπόλοιπο φόρου προστιθέμενης αξίας ποσού 2.502 ευρώ, αφού
αφαίρεσε από τον εκπεσθέντα φόρο εισροών του, τον
φόρο εισροών που αντιστοιχούσε στα πλαστά τιμολόγια, καθώς και προσαύξηση σε
ποσοστό 4,5% για κάθε μήνα καθυστέρησης λόγω ανακρίβειας της υποβληθείσας
δήλωσης ποσού 2.788 ευρώ.
6. Επειδή, με την
υπό κρίση προσφυγή και το προς ανάπτυξη αυτής από 15-12-2001 παραδεκτώς κατατεθέν υπόμνημα του, ο προσφεύγων αμφισβήτησε
τη νομιμότητα του ανωτέρω φύλλου προσδιορισμού Φ.Π.Α. και ζήτησε την ακύρωση
του. Συγκεκριμένα, ο προσφεύγων ισχυρίσθηκε ότι κατά τον τακτικό έλεγχο Φ.Π.Α.
που προηγήθηκε της προσβαλλόμενης πράξης δεν τηρήθηκαν οι προϋποθέσεις που
θέτει η διάταξη του άρθρου 48 του Ν.2859/2000, καθόσον δεν διαπιστώθηκε
ανεπάρκεια ή ανακρίβεια των τηρούμενων βιβλίων και στοιχείων και στη, συνέχεια,
δεν λήφθηκαν υπόψη για τον προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας τα στοιχεία που
θέτει η παρ. 3 του εν λόγω άρθρου, δεν τηρήθηκαν οι προϋποθέσεις των παρ. 4, 5,
6 και 7 του ίδιου άρθρου, με αποτέλεσμα να πάσχει ακυρότητας η οικεία έκθεση
ελέγχου και κατ' ακολουθίαν η προσβαλλόμενη πράξη.
Ζητήθηκε μάλιστα από το Δικαστήριο να διατάξει επανέλεγχο. Περαιτέρω,
υποστηρίχθηκε ότι η έκθεση ελέγχου Φ.Π.Α. είναι αόριστη και καθιστά τα
πορίσματα του ελέγχου ανακριβή, καθώς και ότι ο έλεγχος παρανόμως στήριξε τα
πορίσματα του αποκλειστικά στις διαπιστώσεις του ελέγχου που πραγματοποίησαν οι
υπάλληλοι της ΕΑ.Υ.Τ. και της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών και μάλιστα σε τρίτη
επιχείρηση, χωρίς να περιορίζεται, ως όφειλε, στον έλεγχο των βιβλίων και των
στοιχείων της δικής του επιχείρησης και δεν απέδειξε τη γνώση του ίδιου σχετικά
με την πλαστότητα των τιμολογίων που έλαβε από τον .... Ειδικότερα, ο
προσφεύγων υποστήριξε ότι οι συναλλαγές οι οποίες πραγματοποιήθηκαν με βάση τα
επίμαχα τιμολόγια είναι πραγματικές, ότι και αν ακόμη τα τιμολόγια αυτά ήταν
πλαστά, ο ίδιος δεν γνώριζε αι δεν θα μπορούσε να γνωρίζει την πλαστότητα τους,
ότι έχει καταβάλει στον εκδότη τους τον αναλογούντα Φ.Π.Α. και ότι, επομένως,
δεν είχε καμία πρόθεση να βλάψει το δημόσιο συμφέρον, ούτε είχε σκοπό την
απόκρυψη φορολογητέας ύλης, επομένως, η έκθεση ελέγχου, που δεν παίρνει θέση
στα ανωτέρω ζητήματα, είναι αναιτιολόγητη ή άλλως πλημμελώς αιτιολογημένη.
Επίσης, ο προσφεύγων ζήτησε από το Δικαστήριο το διορισμό πραγματογνώμονα,
προκειμένου να αποφανθεί περί της πλαστότητας των ένδικων τιμολογίων.
Περαιτέρω, ο προσφεύγων ισχυρίσθηκε ότι η προσβαλλόμενη πράξη είναι νομικά
πλημμελής για το λόγο ότι, κατά τον σχετικό έλεγχο που προηγήθηκε, τα επίμαχα
τιμολόγια δεν αφαιρέθηκαν από τον ίδιο με έκθεση κατάσχεσης, αλλά με απόδειξη
παραλαβής και, σε θεραπεία της πλημμέλειας αυτής, ακολούθησε η έκδοση της
343/13-10-2004 έκθεσης κατάσχεσης από υπαλλήλους του Σ.ΔΟ.Ε. Κεντρικής
Μακεδονίας, επομένως, δεν τηρήθηκε ο ουσιώδης τύπος της διαδικασίας που θέτει η
διάταξη της εφαρμοστέας, εν προκειμένω, διάταξης του άρθρου 36 του Κώδικα
Βιβλίων και Στοιχείων. Εξ άλλου, ο προσφεύγων προέβαλε ότι η προσβαλλόμενη
πράξη είναι ακυρωτέα και για το λόγο ότι πριν από την έκδοση της δεν κλήθηκε ο
ίδιος προκειμένου να εκθέσει τις απόψεις του, κατά παράβαση της συνταγματικά
κατοχυρωμένης αρχής της προηγούμενης ακρόασης. Τέλος, ο προσφεύγων υποστήριξε
ότι η προσβαλλόμενη πράξη εκδόθηκε κατά
παράβαση των συνταγματικά κατοχυρωμένων γενικών αρχών της χρηστής
διοίκησης και της αναλογικότητας, και προέβαλε ότι, εφόσον μέχρι σήμερα δεν
έχει ασκηθεί σε βάρος του καμία ποινική δίωξη για φορολογικό αδίκημα
σχετιζόμενο με τη λήψη των επίμαχων
φερόμενων ως πλαστών τιμολογίων, η ίδια ως άνω πράξη παραβιάζει και το
προστατευόμενο από το άρθρο 6 παρ.2 της ΕΣΔΑ τεκμήριο της αθωότητας του. Προς
απόδειξη των ανωτέρω ισχυρισμών του, ο προσφεύγων επικαλέσθηκε και προσκόμισε,
μεταξύ άλλων, αντίγραφο της 11-9-2-2003 απόδειξης παραλαβής-δέσμευσης των
υπαλλήλων της ΕΛ.Υ.Τ. Θεσσαλονίκης ... και ..., βάσει της οποίων παρελήφθησαν
από τον ίδιο τα πρωτότυπα των προαναφερόμενων τιμολογίων, αντίγραφο της
343/13-10-004 έκθεσης κατάσχεσης βιβλίων-στοιχείων των
υπαλλήλων του Σ.Δ.Ο.Ε. Κεντρικής Μακεδονίας ... και ..., σύμφωνα με την οποία
κατασχέθηκαν από την επιχείρηση του τα πρωτότυπα των προαναφερόμενων τιμολογίων «λόγω πλαστότητας», την οποία συνυπογράφει ο ...,
λογιστής του προσφεύγοντος, ως εκπρόσωπος αυτού, στον οποίο και επιδόθηκε,
αναλυτικές εκτυπώσεις των βιβλίων εσόδων-εξόδων από 1-1- έως 31-12-2003 και των
μηνών Ιανουαρίου και Φεβρουαρίου 2004
και φωτοαντίγραφα μηνιαίων καταστάσεων
βιβλίου εσόδων-εξόδων μηνών από
Ιανουάριο έως Δεκέμβριο 2003, Ιανουαρίου
και Φεβρουαρίου 2004, καθώς και αντίγραφο της από 4-9-2005 πρόσκλησης που
απηύθυνε η Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης στον προσφεύγοντα, στα πλαίσια του τακτικού
ελέγχου Φ.Π.Α., προκειμένου να προσκομίσει τα βιβλία και τα στοιχεία του.
Αντιθέτως, το Ελληνικό Δημόσιο, με την από 20-11-2006 έκθεση των απόψεων του,
αρνήθηκε τη βασιμότητα των ισχυρισμών της προσφυγής και υποστήριξε ότι νομίμως
ο φορολογικός έλεγχος, προκειμένου να προβεί στον κατ' άρθρο 48 του Ν.2859/2000
προσδιορισμό του οφειλόμενου από τον προσφεύγοντα Φ.Π.Α. κατά τις χρήσεις 2003
και 2004, έλαβε υπόψη του στοιχεία που είχε στη διάθεση του από τον έλεγχο
Κ.Β.Σ. που είχε διενεργήσει η Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών σε τρίτη επιχείρηση, του ...,
με βάση τα πορίσματα του οποίου ο προσφεύγων έλαβε πλαστά τιμολόγια από τον
τελευταίο, όσον δε αφορά την καλή πίστη του προσφεύγοντος, επικαλέσθηκε την
685/2000 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, σύμφωνα με την οποία,
η έκπτωση του φόρου εισροών γίνεται μόνο δυνάμει νόμιμου φορολογικού στοιχείου,
η δε διαπίστωση και μόνο ότι ένα φορολογικό στοιχείο είναι πλαστό αρκεί για τη
μη έκπτωση από το λήπτη του αναγραφόμενου σε αυτό ως καταβληθέντος Φ.Π.Α.,
ανεξαρτήτως της καλής ή κακής πίστης του λήπτη του πλαστού στοιχείου.
7. Επειδή, το
Δικαστήριο, με την 608/2012 προδικαστική απόφαση του, απαντώντας στον ισχυρισμό
του προσφεύγοντος ότι κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας δεν
κατασχέθηκαν τα αφαιρεθέντα από την επιχείρηση του κριθέντα ως πλαστά τιμολόγια
έκδοσης του ..., δέχθηκε ότι, εφόσον αφαιρέθηκαν από καθ' ύλην
αρμόδια όργανα του Σ.Δ.Ο.Ε. Κεντρικής Μακεδονίας, δυνάμει της 343/13-10-2004
έκθεσης κατάσχεσης, από την έδρα της επιχείρησης του προσφεύγοντος τα παραπάνω
τιμολόγια καθώς και εκτυπώσεις του βιβλίου εσόδων-εξόδων της ένδικης
διαχειριστικής περιόδου, η ανωτέρω δε έκθεση κατάσχεσης επιδόθηκε στο ...,
λογιστή του προσφεύγοντος, τηρήθηκε ο ουσιώδης τύπος της διαδικασίας που ορίζει
το άρθρο 36 του Κ.Β.Σ., ασχέτως του γεγονότος ότι τα ίδια στοιχεία είχαν
προηγουμένως αφαιρεθεί με απόδειξη παραλαβής από όργανα της ΕΛ.Υ.Τ.
Θεσσαλονίκης, στα πλαίσια μη φορολογικού ελέγχου και απέρριψε ως
αβάσιμο τον αντίθετο ισχυρισμό της προσφυγής. Περαιτέρω, το
Δικαστήριο με την ίδια ως άνω προδικαστική απόφαση, διαπίστωσε ότι μεταξύ των
στοιχείων του φακέλου δεν περιλαμβανόταν η από
17-5-2005 έκθεση ελέγχου αρμόδιου υπαλλήλου της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών, στα
πορίσματα της οποίας περί πλαστότητας των τιμολογίων του ..., που έλαβε ο
προσφεύγων κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο, στηρίχθηκε η ελεγκτής
της Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης προκειμένου
να διαπιστώσει παράνομη εκ μέρους του τελευταίου καταχώρηση των ανωτέρω
στοιχείων στο βιβλίο εσόδων-εξόδων του και αντίστοιχα μη νόμιμη έκπτωση του
αντιστοιχούντος Φ.Π.Α., όπως επίσης, δεν περιλαμβανόταν η σχετική από 9-2-2004
έκθεση ελέγχου-πορισματική αναφορά του αρμόδιου συνεργείου της ΕΛ.Υ.Τ.
Θεσσαλονίκης, καθώς και τυχόν προκλήσεις που απηύθυνε στον προσφεύγοντα είτε η
Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών, είτε η Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης, στα πλαίσια του ελέγχου της
πλαστότητας των επίμαχων τιμολογίων, στοιχεία, τα οποία θεώρησε απαραίτητα
προκειμένου να αχθεί σε ασφαλή δικανική κρίση, και εξ αυτού του λόγου ανέβαλε
την έκδοση οριστικής απόφασης και διέταξε τη συμπλήρωση των αποδείξεων,
υποχρεώνοντας τη Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης να προσκομίσει τα προαναφερόμενα
στοιχεία. Σε εκτέλεση της ανωτέρω προδικαστικής απόφασης, η Δ.Ο.Υ. Α'
Θεσσαλονίκης, με το 8024/13-3-2012 έγγραφο της, διαβίβασε στο Δικαστήριο
αντίγραφο της από 17-5-2005 έκθεσης ελέγχου της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών, αντίγραφο
της από 9-2-2004 έκθεσης ελέγχου-πορισματικής αναφοράς αρμόδιων υπαλλήλων της
ΕΛ.Υ.Τ. Θεσσαλονίκης, καθώς και αντίγραφο της από 4-9-2005 πρόσκλησης της V
προς τον προσφεύγοντα, κατ' επίκληση των διατάξεων του άρθρου 48 του
Ν.2859/2000 περί φορολογικού ελέγχου επί Φ.Π.Α., προκειμένου αυτός να
προσκομίσει τα βιβλία εσόδων-εξόδων του, τα εκδοθέντα φορολογικά στοιχεία και
τα ληφθέντα φορολογικά παραστατικά. Εξ άλλου, ο προσφεύγων κατέθεσε, με το από
26-9-2012 συμπληρωματικό υπόμνημα του, την 1797/2012 βεβαίωση της
συμβολαιογράφου Γιαννιτσών ... περί των μαρτυρικών καταθέσεων τριών μαρτύρων,
καταθέσεις οι οποίες δεν προσήχθησαν προαποδεικτικώς,
όπως ορίζει η παρ. 1 του άρθρου 185, σε συνδυασμό με την παρ. 1 του άρθρου 150
του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, ούτε είχε ταχθεί από το Δικαστήριο σχετική
υποχρέωση στον προσφεύγοντα για συμπληρωματική απόδειξη, κατ' εφαρμογή του
άρθρου 152 του ίδιου Κώδικα. Επομένως, το ανωτέρω αποδεικτικό στοιχείο απαραδέκτως προσήχθη στο παρόν στάδιο της δίκης και, ως εκ
τούτου, δεν μπορεί να ληφθεί υπόψη του Δικαστηρίου.
8. Επειδή, από την
παραπάνω έκθεση ελέγχου-πορισματική αναφορά της ΕΛ.Υ.Τ. Θεσσαλονίκης προκύπτει
ότι, κατά τον έλεγχο της επιχείρησης εκμετάλλευσης πρατηρίου υγρών καυσίμων του
... στην Κρύα Βρύση, για τον προσδιορισμό του διακινηθέντος από το εν λόγω
πρατήριο πετρελαίου κίνησης κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2003 έως 9-2-2004,
διαπιστώθηκε ότι ο συγκεκριμένος πρατηριούχος διέθεσε κατά το ως άνω χρονικό
διάστημα σε δώδεκα αυτοκινητιστές-πελάτες του, μεταξύ των οποίων και ο
προσφεύγων, συνολική ποσότητα πετρελαίου κίνησης 587.223 λίτρων. Η ποσότητα
αυτή προέκυψε από τα σχετικά τιμολόγια που εξέδωσε προς τους ανωτέρω ο ...,
τιμολόγια-δελτία αποστολής, τα οποία αυτοί καταχώρησαν στα φορολογικά τους
στοιχεία και τα οποία οι υπάλληλοι της ΕΛ.Υ.Τ. παρέλαβαν από τις επιχειρήσεις
τους δυνάμει σχετικών αποδείξεων παραλαβής. Οι προαναφερόμενοι πελάτες του
... κατέθεσαν ενόρκως ενώπιον των
ελεγκτών της ΕΛ.Υ.Τ. ότι παρέλαβαν από αυτόν όλες τις αναγραφόμενες στα σχετικά
τιμολόγια ποσότητες υγρών καυσίμων, επέδειξαν δε και τις σχετικές φορτωτικές
που εκδόθηκαν για τις μεταφορές των καυσίμων κατά το ελεγχόμενο χρονικό
διάστημα. Από τον έλεγχο των ως άνω πρωτοτύπων τιμολογίων-δελτίων αποστολής
έκδοσης του ... διαπιστώθηκε ότι όλα τα χειρόγραφα τιμολόγια έφεραν διάτρηση με
αριθμό ..., όπως και τα περισσότερα μηχανογραφημένα, ωστόσο, από τον έλεγχο του
σχετικού βιβλίου καταχώρησης των πράξεων θεώρησης της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών δεν
εντοπίσθηκε τέτοιος κωδικός διάτρησης. Ως εκ τούτου τα ανωτέρω τιμολόγια-δελτία
αποστολής χαρακτηρίσθηκαν πλαστά, με την έννοια της παρ. 3 του άρθρου 19 του Ν.
2523/1997, δηλαδή, του φορολογικού στοιχείου που έχει διατρηθεί
ή σφραγιστεί με οποιοδήποτε τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα οικεία βιβλία
της αρμόδιας φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησης. Περαιτέρω, οι ελεγκτές
της ΕΛ.Υ.Τ. εντόπισαν «ενδείξεις πλαστότητας» και στα μηχανογραφημένα
τιμολόγια-δελτία αποστολής έκδοσης του ..., καθόσον πολλά από αυτά ήταν
ταυτάριθμα, ενώ άλλα παρουσίαζαν ανακολουθία μεταξύ του αριθμού θεώρησης του
εντύπου και του αριθμού έκδοσης και της ημερομηνίας τους, ο δε κωδικός
διάτρησης δεν ήταν «κανονικός», δεδομένου ότι τα διαστήματα μεταξύ των αριθμών
και των γραμμάτων του κωδικού δεν ήταν ίσα, σε αντίθεση με ότι συμβαίνει όταν η
διάτρηση των στοιχείων γίνεται με το ειδικό διατρητικό μηχάνημα της φορολογικής
αρχής. Περαιτέρω διαπιστώθηκε ότι κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2003 έως
9-2-2004 ο ... προμηθεύθηκε συνολικά 340.625
λίτρα πετρελαίου κίνησης. Ωστόσο, από τον έλεγχο με τη μέθοδο της
κλειστής αποθήκης για τον εντοπισμό της ποσότητας πετρελαίου που πραγματικά
διακινήθηκε από τον πρατήριο του ..., διαπιστώθηκαν πωλήσεις για το ίδιο ως άνω
χρονικό διάστημα ποσότητας 587.223 λίτρων πετρελαίου κίνησης, βρέθηκε, δηλαδή,
πλεόνασμα 239.897 λίτρων πετρελαίου κίνησης, ποσότητα που θεωρήθηκε ότι
αποκτήθηκε λαθραία, χωρίς, δηλαδή, να συνοδεύεται από τα νόμιμα παραστατικά
στοιχεία, έτσι, δικαιολογήθηκε και η πώληση πετρελαίου από τον ... δυνάμει
πλαστών τιμολογίων πώλησης. Ο έλεγχος που ακολούθησε από τη Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών
(σχ. η από 17-5-2005 έκθεση ελέγχου) για την τήρηση των διατάξεων του Κ.Β.Σ.
κατέληξε στο συμπέρασμα ότι 664 τιμολόγια- δελτία αποστολής που εξέδωσε ο ...
προς διάφορους πελάτες του, μεταξύ των οποίων και ο προσφεύγων, κατά τη χρήση
2003, καθαρής αξίας 380.538,40 ευρώ πλέον Φ.Π.Α. ποσού 68.492,66 ευρώ, ήταν
πλαστά για τους λόγους που προεκτέθηκαν.
8. Επειδή, με τα
δεδομένα αυτά, και τις διατάξεις που προαναφέρθηκαν και ερμηνεύθηκαν,
λαμβάνοντας υπόψη ότι τα επίμαχα τιμολόγια-δελτία αποστολής ζητήθηκαν από τον
προσφεύγοντα τόσο κατά τον έλεγχο της ΕΛ.ΥΤ., κατά τον οποίο μάλιστα αυτός
κατέθεσε ενόρκως, όσο και ακολούθως από υπαλλήλους του Σ.Δ.Ο.Ε., ακολούθησε δε
και η σχετική πρόσκληση κατά τον έλεγχο περί τήρησης των διατάξεων Φ.Π.Α. από
τη Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης, οπότε δόθηκε στον προσφεύγοντα δυνατότητα να
εκφράσει τις απόψεις του επί των εν λόγω τιμολογίων, το Δικαστήριο κρίνει ότι
τηρήθηκαν οι αξιούμενες από τη διάταξη του άρθρου 48
του Ν.2859/2000 διαδικαστικές προϋποθέσεις ελέγχου της ακρίβειας της
υποβληθείσας ένδικης δήλωσης Φ.Π.Α., συνεπώς, δεν συνέτρεχε, κατ' άρθρο 20 παρ.
2 του Συντάγματος, περίπτωση νέας κλήσης του (πρβλ. ΣΤΕ 68/2011, 1807/2002,
4034/1999), κατ' απόρριψη ως αβάσιμων των αντίθετων ισχυρισμών της προσφυγής.
Περαιτέρω, λαμβάνοντας υπόψη : α) ότι η πλαστότητα των επίμαχων τιμολογίων
έγκειτο, για τα μεν χειρόγραφα, στο ότι έφεραν αριθμό διάτρησης που δεν υπήρχε
στο αντίστοιχο βιβλίο καταχώρησης πράξεων θεώρησης της Δ.Ο.Υ. Γιαννιτσών, για
τα δε μηχανογραφημένα, στο ότι έφεραν «ενδείξεις πλαστότητας», όπως η
ανακολουθία μεταξύ του αριθμού θεώρησης του εντύπου και του αριθμού έκδοσης και
της ημερομηνίας τους ή ότι τα διαστήματα μεταξύ των αριθμών και των γραμμάτων
του κωδικού διάτρησης δεν ήταν ίσα, σε αντίθεση με ότι συμβαίνει όταν η
διάτρηση των στοιχείων γίνεται με το ειδικό διατρητικό μηχάνημα της φορολογικής
αρχής, στοιχεία, δηλαδή, τα οποία αφορούν στη θεώρηση τους και που, κατά την
κοινή πείρα, δεν ερευνώνται κατά τις συναλλαγές, ούτε άλλωστε είναι δυνατόν να
ερευνηθούν από τους συμβαλλόμενους, οι οποίοι αρκούνται στην ύπαρξη διάτρησης, πολλώ δε μάλλον όταν ο εκδότης του σχετικού τιμολογίου
είναι πρόσωπο όχι μόνο φορολογικά αλλά και συναλλακτικά υπαρκτό, όπως στην
περίπτωση του ... που ήταν πρατηριούχος βενζίνης, β) όπως προκύπτει από τα
πορίσματα του σχετικού ελέγχου της ΕΛ.Υ.Τ.
Θεσσαλονίκης, η πλαστότητα των επίμαχων τιμολογίων εξυπηρετούσε το σκοπό
της πώλησης ποσότητας λαθραίου πετρελαίου κίνησης που ο ... απέκτησε χωρίς
νόμιμα παραστατικά, ενώ ούτε ο έλεγχος συνήγαγε συμπέρασμα ούτε και από τα
στοιχεία του φακέλου συνάγεται ότι οι πελάτες του ..., μεταξύ των οποίων και ο
προσφεύγων γνώριζαν ή ήταν σε θέση να γνωρίζουν ότι προμηθεύονταν λαθραίο πετρέλαιο
με πλαστά τιμολόγια-δελτία αποστολής, συνεπώς, ο προσφεύγων απέδειξε εν
προκειμένω την καλή του πίστη του ως προς τη λήψη και καταχώριση των επίμαχων
τιμολογίων στα βιβλία του, κατ' αποδοχή ως βάσιμου του σχετικού ισχυρισμού της
προσφυγής (πρβλ. ΣΤΕ 875/2012), ο δε ισχυρισμός του Δημοσίου ότι ο λήπτης
πλαστού τιμολογίου δεν μπορεί να εκπέσει τον αναλογούντα Φ.Π.Α., ανεξαρτήτως
της καλής του πίστης, είναι απορριπτέος ως νόμω
αβάσιμος, καθόσον, σε περίπτωση απόδειξης της καλής πίστης του λήπτη πλαστού
φορολογικού στοιχείου, τότε αυτός, όντας καλόπιστος, νομίμως το καταχωρεί, στα
βιβλία του και νομίμως προβαίνει σε έκπτωση του αναλογούντος Φ.Π.Α. Κατόπιν των
ανωτέρω, το Δικαστήριο κρίνει ότι παρανόμως η φορολογική αρχή για την ένδικη
χρήση (2003) δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από το φόρο εισροών του προσφεύγοντος
το συνολικό ποσό των 2.502. ευρώ, που αντιστοιχούσε στα επίμαχα πλαστά
τιμολόγια, ενόψει του γεγονότος ότι, όπως έγινε δεκτό, ο προσφεύγων απέδειξε
την καλή του πίστη, κατά την καταχώρηση αυτών, κατ' αποδοχή ως βάσιμου του
σχετικού λόγου της προσφυγής.
9. Επειδή, κατόπιν
των ανωτέρω, η υπό κρίση προσφυγή πρέπει να γίνει δεκτή στο σύνολο της, παρελκούσης ως αλυσιτελούς της εξέτασης των λοιπών
προβαλλόμενων λόγων αυτής, και να ακυρωθεί το προσβαλλόμενο φύλλο ελέγχου
Φ.Π.Α., με το οποίο καταλογίσθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος για τη
διαχειριστική περίοδο 1-1-2003 έως 31-12-2003, χρεωστικό υπόλοιπο φόρου
προστιθέμενης αξίας ποσού 2.502 ευρώ, καθώς και προσαύξηση σε ποσοστό 4,5% για
κάθε μήνα καθυστέρησης λόγω ανακρίβειας της υποβληθείσας δήλωσης ποσού 2.788
ευρώ, το δε παράβολο που καταβλήθηκε να αποδοθεί στον προσφεύγοντα (άρθρο 277
παρ. 9 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας), ωστόσο, ενόψει των ως άνω
περιστάσεων και δη της εύλογης αμφιβολίας ως προς την έκβαση της δίκης, να
απαλλαγεί το Δημόσιο από τα δικαστικά έξοδα του προσφεύγοντος (άρθρο 275 παρ. 1
εδαφ. τελευταίο του ίδιου ως άνω Κώδικα).
ΔΙΑ ΤΑΥΤΑ
Δέχεται την
προσφυγή.
Ακυρώνει το
52/19-12-2005 φύλλο ελέγχου φόρου προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.), διαχειριστικής
περιόδου 2003, του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Α' Θεσσαλονίκης.
Διατάσσει την
απόδοση στον προσφεύγοντα του καταβληθέντος παραβόλου.
Απαλλάσσει το
Δημόσιο από τα δικαστικά έξοδα του προσφεύγοντος.
Η απόφαση
δημοσιεύθηκε στη Θεσσαλονίκη σε έκτακτη δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριο του
Δικαστηρίου αυτού στις 19-2-2013.
Η ΔΙΚΑΣΤΗΣ Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ
ΠΗΓΗ: www.dsanet.gr
